Nakladatelství Sagit, a.s.

Níže uvedené informace se vztahují k dopadu zákona č. 80/2019 Sb. do tématu:
Daně z příjmů

Anotace:

Daňový balíček – zákon č. 80/2019 Sb. (dále „novela“) obsahuje celkem 39 bodů změn příslušných ustanovení zákona o daních z příjmů (dále též „ZDP“) a 16 bodů přechodných ustanovení.

Ve vtahu k ZDP nabývá novela účinnosti dnem 1. dubna 2019, pouze změna § 22 odst. 1 písm. g) bodu 13 (příjmy z rodinné fundace) nabývá účinnosti dnem 1. ledna 2020.

Zvýšení hranice pro daň vybíranou srážkou z příjmů ze závislé činnosti

• Hranice pro daň vybíranou srážkou z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 odst. 4 písm. b) ZDP se zvyšuje, a to z 2 500 Kč na 3 000 Kč (nevztahuje se na příjmy z dohod o provedení práce a na případy, kdy zaměstnanec u zaměstnavatele podepsal prohlášení k dani). Původní částka 2 500 Kč se sice vázala na limit příjmů rozhodný pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění, byla ale v ZDP uvedena pevnou částkou. S účinností od 1. 1. 2019 došlo ke zvýšení limitu rozhodného pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění z částky 2 500 Kč na částku 3 000 Kč, hranice příjmů pro srážkovou daň však zůstala ve výši 2 500 Kč. Zvýšená hranice příjmů pro srážkovou daň v částce 3 000 Kč se použije poprvé za květen 2019. Nicméně i nadále zůstává zachován jednokorunový rozdíl v limitu příjmů pro účast na nemocenském pojištění a příjmů pro srážkovou daň, který je dán tím, že pro účast na nemocenském pojištění je rozhodný příjem, který nedosáhne částky 3 000 Kč, kdežto u příjmů pro srážkovou daň je rozhodný příjem, který nepřesáhne stanovený limit 3 000 Kč.

Zvýšení maximální výše paušálních výdajů

• Limit pro uplatnění paušálních výdajů u příjmů ze samostatné činnosti a z nájmů se zvyšuje (§ 7 odst. 7 a § 9 odst. 4 ZDP), a to z částky 1 000 000 Kč na částku 2 000 000 Kč. Výdaje tedy nyní bude možné u jednotlivých sazeb uplatnit maximálně takto, u sazby 30 % do částky 600 000 Kč, u sazby 40 % do částky 800 000 Kč, u sazby 60 % do částky 1 200 000 Kč a u sazby 80 % do částky 1 600 000 Kč. Podle přechodných ustanovení je možné tento zvýšený limit použít již pro zdaňovací období roku 2019.
  Výše uvedená změna nijak neváže na uplatnění vyživovaných osob, jak tomu bylo do konce roku 2017. V roce 2017 byl totiž limit příjmů pro paušální výdaje buď 1 000 000 Kč bez vazby na vyživované osoby, anebo 2 000 000 Kč s možným omezením uplatnění vyživovaných osob. V roce 2018 pak byl limit omezen na 1 000 000 Kč (varianta limitu 2 000 000 Kč s možným omezením uplatnění vyživovaných osob již v roce 2018 neplatila). Je zřejmé, že tak častá změna limitu pro paušální výdaje působí v praxi značné problémy. Mnozí podnikatelé s příjmy nad 1 000 000 Kč, kteří v roce 2017 uplatňovali paušální výdaje, v roce 2018 přešli na uplatňování skutečných výdajů, protože paušální výdaje jim nepokryly jejich skutečné výdaje. V roce 2019 však mohou opět využít paušálních výdajů, tento postup má za následek dvojí dodatečnou úpravu základu daně ve smyslu § 23 odst. 8 ZDP, a sice jak za rok 2017, tak za rok 2018. Předmětem těchto úprav je zejména dodanění pohledávek.

Změny v odpočtu na podporu výzkumu a vývoje

• Novela změnila ta ustanovení ZDP, která upravují odpočet na podporu výzkumu a vývoje, jakožto položku odčitatelnou od základu daně. Především je nutno odkázat na ustanovení § 34ba ZDP, které zavádí institut oznámení o záměru odečíst od základu daně odpočet na podporu výzkumu a vývoje. Poplatník, jehož záměrem bude v souvislosti s realizací projektu výzkumu a vývoje odečíst si od základu daně odpočet na podporu výzkumu a vývoje, oznámí tuto skutečnost správci daně zvlášť za každý jednotlivý projekt výzkumu a vývoje. ZDP v ustanovení § 34ba odst. 2 ZDP upravuje náležitosti uvedeného oznámení (avíza) v podobě názvu projektu výzkumu a vývoje a základních identifikačních údajů o poplatníkovi.
• Další změna spočívá v tom, že projektem výzkumu a vývoje se nyní rozumí konkrétní činnost, kterou poplatník v rámci výzkumu nebo vývoje provádí. K projektu výzkumu a vývoje, ke kterému se váže oznámení (avízo ve smyslu ustanovení § 34ba ZDP) o záměru odečíst od základu daně odpočet na podporu výzkumu a vývoje, poplatník zpracuje projektovou dokumentaci, ve které uvede oznámený název projektu výzkumu a vývoje, vymezí činnost ve výzkumu a vývoji podle zákona upravujícího podporu výzkumu a vývoje a uvede ostatní povinné náležitosti.
• Novela zavedla systémovou změnu při uplatňování odpočtu na podporu výzkumu a vývoje, která je začleněna do ustanovení § 34c odst. 2 ZDP. Odpočet na podporu výzkumu a vývoje související s oznámeným projektem výzkumu a vývoje lze totiž nově odečíst od základu daně nejdříve za období, pro které je ve lhůtě pro podání řádného daňového přiznání schválena projektová dokumentace, a to i v případě, že v takovém období nelze odpočet na podporu výzkumu a vývoje odečíst z důvodu nízkého základu daně nebo daňové ztráty. To tedy znamená, že poplatník v daném období oznámí správci daně záměr odečíst od základu daně odpočet na podporu výzkumu a vývoje pro konkrétní projekt a od této chvíle náklady vynaložené na tento projekt vede v oddělené evidenci. Odpočet výdajů vynaložených na konkrétní projekt bude možno uplatnit pouze za předpokladu schválení projektové dokumentace, a to ve lhůtě pro podání přiznání za toto období. Přitom osobou schvalující projektovou dokumentaci je u poplatníka daně z příjmů právnických osob fyzická osoba oprávněná jednat za tohoto poplatníka.

Příjmy ze zdrojů na území České republiky u daňových nerezidentů

• Podílem na zisku je v souladu s ustanovením § 22 odst. 1 písm. g) bodu 3 ZDP také plnění ze zisku rodinné fundace. Daňový režim plnění ze zisku rodinné fundace je obdobný jako u svěřenského fondu, neboť je založen na zásadě, že nejdříve se plní ze zisku fundace a až následně z ostatního majetku fundace. Z tohoto důvodu bylo nutno sjednotit zacházení s plněním z jejich zisku i s ohledem na zdanění příjmů nerezidentů ze zdrojů na území České republiky. Na základě uvedeného narovnání s příjmy ze svěřenského fondu bylo rozšířeno rovněž ustanovení § 22 odst. 1 písm. g) bod 13 ZDP o příjmy z rodinné fundace (tato změna nabývá účinnosti dnem 1. ledna 2020).
• Mění se ustanovení § 22 odst. 1 písm. g) bodu 7 ZDP s ohledem na to, že investiční nástroje včetně majetkových práv jsou rovněž movitou věcí a v případě jejich prodeje z obchodního majetku stálé provozovny na území České republiky ve prospěch daňového nerezidenta jsou upraveny rovněž novým ustanovením § 22 odst. 1 písm. j) ZDP. Toto nové ustanovení bude aplikováno na příjmy z prodeje movitých věcí, které jsou v obchodním majetku stálé provozovny a na příjmy z přemístění majetku bez změny vlastnictví z České republiky do zahraniční. Výše uvedené situace se tak budou řídit novým ustanovením § 22 odst. 1 písm. j) ZDP, které je ve vztahu k ustanovení § 22 odst. 1 písm. g) bodu 7 ZDP ustanovením speciálním.

Oznámení o příjmech ze zdrojů na území České republiky plynoucích do zahraničí

• Plátce daně, který je plátcem příjmu plynoucího ze zdrojů na území České republiky daňovému nerezidentovi (§ 38da ZDP), ze kterého je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, je nově povinen tuto skutečnost oznámit správci daně i v případě, že je tento příjem od daně osvobozen, nebo o němž mezinárodní smlouva stanoví, že nepodléhá zdanění v České republice. Přitom lhůta, ve které je plátce daně povinen oznamovací povinnost splnit, je shodná se lhůtou pro odvedení sražené daně, která je historicky upravena v ustanovení § 38d odst. 3 ZDP. Plátce daně je povinen sraženou daň odvést svému místně příslušnému správci daně do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém byl povinen provést srážku. ZDP rovněž předepisuje, v jaké formě lze toto oznámení podat.
• Oznámení se podává ve lhůtě pro odvod srážkové daně (i v případě osvobozených příjmů), a to na tiskopise vadném Ministerstvem financí, resp. na tiskopise se shodnými údaji, nebo datovou zprávou ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně. Povinnost oznámení se nevztahuje na případy, kdy souhrnná hodnota příjmů daného druhu plynoucích daňovému nerezidentovi nepřesahuje v daném kalendářní měsíci částku 100 000 Kč nebo jedná-li se o příjem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 4 ZDP. Správce daně může plátce zprostit oznamovací povinnosti na základě odůvodněné žádosti až na dobu 5 let. Pokud plátce daně nepodá oznámení týkající se dotčených příjmů ve stanovené lhůtě, ačkoli tuto povinnost měl, jedná se o nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle § 247a daňového řádu. Stejný důsledek nastane, pokud oznámení sice bude plátcem daně podáno, avšak nebude úplné, tedy pokud budou chybět některé z povinných údajů.

Implementace směrnice proti praktikám vyhýbání se daňovým povinnostem

• Do ZDP je implementována směrnice Rady (EU) 2016/1164 ze dne 12. července 2016, kterou se stanoví pravidla proti praktikám vyhýbání se daňovým povinnostem, které mají přímý vliv na fungování vnitřního trhu (ATAD), ve znění směrnice Rady (EU) 2017/952 ze dne 29. května 2017, kterou se mění směrnice EU 2016/1164, pokud jde o hybridní nesoulady s třetími zeměmi (ATAD 2).
  Tato směrnice se vztahuje pouze na právnické osoby a je do ZDP implementována v podobě:
  • omezení uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů ve smyslu ustanovení § 23e a 23f ZDP,
  • zdanění při přemístění majetku bez změny vlastnictví v souladu s ustanovením § 23g ZDP, včetně rozložení úhrady daně na splátky při přemístění majetku bez změny vlastnictví podle § 38zg ZDP,
  • řešení důsledků rozdílné právní kvalifikace podle § 23h ZDP,
  • zdanění ovládané zahraniční společnosti v souladu s ustanovením § 38fa ZDP.
• V případě omezení uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů se jedná se o transpozici článku 4 směrnice ATAD tak, aby nedocházelo k umělému snižování základu daně poplatníků daně z příjmů právnických osob prostřednictvím dluhového financování. Poplatník daně z příjmů právnických osob bude povinen zvýšit výsledek hospodaření o částku, která odpovídá kladnému rozdílu mezi nadměrnými výpůjčními výdaji a limitem uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů. Nadměrné výpůjční výdaje jsou upraveny v § 23e odst. 2 ZDP jako rozdíl mezi daňově účinnými výpůjčními výdaji, které jsou komplexně upraveny v ustanovení § 23e odst. 3 ZDP, a daňově relevantními výpůjčními příjmy, kterými se dle ustanovení § 23e odst. 4 ZDP rozumí příjmy ve formě úroku z úvěrového finančního nástroje a obdobné příjmy odpovídající výpůjčním výdajům. Limit uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů je stanoven jako vyšší hodnota z částky odpovídající 30 % z daňového zisku před úroky, zdaněním a odpisy a částkou 80 mil Kč.
  Praktický postup poplatníků podle § 23e ZDP:
  • v daném zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, budou relevantní všechny finanční výdaje a příjmy ovlivňující základ daně, a to od osob spojených i nespojených,
  • výpůjční výdaje, zejména v podobě finančních výdajů, jsou daňově uznatelnými náklady, tj. do výpočtu nevstupují finanční náklady daňově neúčinné, např. ty, které neprošly testem nízké kapitalizace, nebo finanční náklady limitované ustanoveními § 25 odst. 1 písm. zk), zi) a zl) ZDP,
  • výpůjčními příjmy se rozumí pouze zdanitelné příjmy.
• Možné situace při hodnocení nadměrných výpůjčních výdajů:
  • pokud jsou nadměrné výpůjční výdaje záporné, tj. zdanitelné výpůjční příjmy jsou vyšší než daňově uznatelné výpůjční výdaje, pak poplatník nebude dále aplikovat § 23e ZDP a všechny nadměrné výpůjční výdaje budou daňově účinné,
  • v případě, že nadměrné výpůjční výdaje budou nižší nebo rovny částce 80 mil. Kč, nebude výsledek hospodaření zvyšován,
  • pokud nadměrné výpůjční výdaje překroční částku 80 mil. Kč, bude nutné určit limit uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů v podobě 30 % z daňového zisku před úroky, zdaněním a odpisy,
  • na základě vypočteného daňového zisku před úroky, zdaněním a odpisy se stanoví limit uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů, kterým je vyšší z částky 30 % z daňového zisku před úroky, zdaněním a odpisy a částky 80 mil. Kč,
  • v případě, kdy nadměrné výpůjční výdaje budou vyšší než limit uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů, bude poplatník povinen zvýšit výsledek hospodaření o částku vypočteného rozdílu,
  • pokud budou nadměrné výpůjční výdaje naopak nižší než limit uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů, výsledek hospodaření nebude zvyšován a veškeré nadměrné výpůjční výdaje budou daňově účinné,
  • poplatníci mohou rovněž aplikovat ustanovení § 23e odst. 6 ZDP a výsledek hospodaření snížit v případě, že v konkrétním zdaňovacím období nedosahují nadměrné výpůjční výdaje limitu uznatelnosti. Prakticky bude možno dříve neuznané nadměrné výpůjční výdaje uplatnit v aktuálním základu daně až do výše nevyčerpaného limitu uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů za dané období,
  • úpravy výsledku hospodaření v důsledku omezení uznatelnosti nadměrných výpůjčních výdajů nebudou provádět poplatníci, kteří jsou taxativně vymezeni v ustanovení § 23f ZDP.
• Novelou jsou veškeré zákonné podmínky pro zdanění při přemístění majetku bez změny vlastnictví soustředěny do ustanovení § 23g ZDP. V tomto ustanovení je použita fikce, že přemístění majetku beze změny vlastnictví z České republiky do zahraničí, při kterém Česká republika ztratí právo zdanit příjmy z následného úplatného převodu takového majetku, se považuje za prodej sobě samému za obvyklou cenu. Přitom Česká republika může ztratit právo na zdanění příjmů z následného prodeje převedeného majetku v případě aplikace metody vynětí, vyplývající ze smluv o zamezení dvojího zdanění nebo změnou daňového rezidentství. Poplatník pro účely tohoto ustanovení tedy simuluje prodej přemístěného majetku sobě samému, když bude zdaněn fiktivní příjem, který by byl realizován při prodeji předmětného majetku za cenu obvyklou. Současně má poplatník právo vůči zdaňovanému příjmu uplatnit výdaj podle charakteru převáděného majetku, například v podobě daňové zůstatkové ceny. Lze tak shrnout, že poplatníkovi vzniká daňová povinnost již v okamžiku přemístění majetku do jiné jurisdikce, a to z částky tržní hodnoty tohoto majetku po odečtení jeho hodnoty pro daňové účely v nákladech.
• V souvislosti s aplikací uvedeného ustanovení bylo do ZDP včleněno ustanovení § 38zg ZDP, které upravuje rozložení úhrady daně na splátky při přemístění majetku bez změny vlastnictví. Toto zákonné ustanovení zavádí rozložení platby daně při odchodu na splátky po dobu pěti let, a to za předpokladu, že dojde k přemístění majetku bez změny vlastnictví v rámci Evropské unie nebo Evropského hospodářského prostoru. Jedná se o nárokové posečkání daně v souladu s daňovým řádem, jako rozložení úhrady daně na splátky. Nové znění ustanovení § 23g a 38zg ZDP se nepoužije na umístění majetku bez změny vlastnictví uskutečněné ve zdaňovacích obdobích započatých před 1. lednem 2020.
• Ustanovení § 23h ZDP, které řeší důsledky rozdílné právní kvalifikace, implementuje do právního řádu České republiky požadavky směrnice ATAD na ochranu základu daně z příjmů právnických osob před tzv. hybridními nesoulady. Jde o takové situace, kdy dojde k odlišnému posouzení určité právní skutečnosti dvěma nebo více právními řády, přičemž v důsledku tohoto rozdílného posouzení dojde k dvojímu nezdanění nebo naopak ke dvojímu zdanění, které je nesouladným výsledkem tohoto odlišného posouzení. Uvedené hybridní nesoulady mohou být realizovány ve dvou formách, a to jako dvojitý odpočet nebo jako odpočet bez zahrnutí. Dvojitý odpočet vzniká v situaci, kdy jedna položka snižuje základ daně ve více jurisdikcích, aniž by došlo k odpovídajícímu zahrnutí příjmů do základu daně. Naproti tomu odpočet bez zahrnutí znamená, že jedna položka v jedné jurisdikci sníží základ daně, zatímco v jiné jurisdikci nedojde k zahrnutí této položky do základu daně. Příkladem může být finanční nástroj, který bude v jedné zemi považován za dluhový a s ním související náklady budou uplatněny jako daňově uznatelné a v druhé zemi budou přijaté platby, jako dividendy či podíly na zisku, osvobozeny od daně nebo nebudou předmětem daně. Legální definice důsledků řešení rozdílné právní kvalifikace je vtělena do ustanovení § 23h odst. 1 a 2 ZDP, přičemž tato právní úprava zahrnuje tzv. přidružené osoby. Přidružené osoby jsou následně pro účely řešení důsledků rozdílné právní kvalifikace upraveny v ustanovení § 23h odst. 5 ZDP jako:
  • přidružené osoby vymezené pro účely zdanění ovládané zahraniční společnosti s tím, že hranice podílu na základním kapitálu, hlasovacích právech nebo zisku je alespoň 50 %,
  • jinak spojené osoby, které jsou definovány v ustanovení § 23 odst. 7 písm. b) ZDP,
  • poplatník daně z příjmů právnických osob a jeho stálá provozovna.
• Ustanovení § 23h ZDP ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti novely se nepoužije na zdaňovací období započatá před 1. lednem 2020.
• Pravidla pro ovládané zahraniční společnosti byly začleněny z článků 7 a 8 směrnice ATAD do ustanovení § 38fa ZDP pod názvem Zdanění ovládané zahraniční společnosti. Tato právní úprava má zamezit obcházení daňové povinnosti poplatníků daně z příjmů právnických osob – daňových rezidentů České republiky zakládáním dceřiných společností v zemích s nízkou úrovní zdanění, ve kterých jsou zdaňovány tzv. pasivní příjmy. V ustanovení § 38fa odst. 1 ZDP se stanoví, že na činnost ovládané zahraniční společnosti a nakládání s jejím majetkem, ze kterých plynou zahrnované příjmy, se hledí, jako by byly uskutečněny ovládající společností na území České republiky k okamžiku skončení zdaňovacího období ovládané zahraniční společnosti v zahraničí, pokud:
  • ovládaná zahraniční společnost nevykonává podstatnou hospodářskou činnost – tj. nevyužívá lidské zdroje, prostory, vybavení včetně majetku,
  • daň obdobná dani z příjmů právnických osob ovládané zahraniční společnosti je nižší než polovina daně, která by jí byla stanovena, pokud by byla daňovým rezidentem České republiky, nebo
  • ovládající společnosti ve státě, ve kterém je umístěna stálá provozovna, která je ovládanou zahraniční společností, je nižší než polovina daně, která by byla stanovena, pokud by činnost stálé provozovny a nakládání s jejím majetkem byly uskutečněny na území České republiky.
• Tímto ustanovením je zavedena právní fikce, kdy na činnost ovládaných zahraničních společností a nakládání s jejich majetkem, ze kterých plynou tzv. zahrnované příjmy, se hledí, jako by byly uskutečněny přímo jejich mateřskou společností nebo ústředím na území České republiky. Zahrnované příjmy jsou taxativně vymezeny v ustanovení § 38fa odst. 5 ZDP, když mezi ně patří například výpůjční příjmy, licenční poplatky, podíly na zisku atd. Dále lze odkázat na vymezení ovládající společnosti v § 38fa odst. 2 ZDP a ovládané společnosti v ustanovení § 38fa odst. 3 ZDP. Přidružené osoby pro účely zdanění ovládané zahraniční společnosti jsou upraveny v ustanovení § 38fa odst. 4 ZDP jako kapitálově spojené osoby a osoby, pokud má jedna osoba právo na alespoň 25% podílu na zisku druhé osoby. Ve smyslu ustanovení § 38fa odst. 6 ZDP je upraveno pravidlo, v jakém rozsahu se ovládající společnosti přičítají činnosti a nakládání s majetkem, tj. i zahrnovaných příjmů, ovládaných zahraničních společností, a to v poměru podílu na základním kapitálu ovládané společnosti v okamžiku uskutečnění konkrétní činnosti nebo konkrétního nakládání s majetkem ovládané zahraniční společnosti. Pro úplnost lze dodat, že ustanovení § 38fa odst. 7 ZDP pamatuje i na situace, kdy přičítání činnosti ovládané společnosti ovládající společnosti by vedlo ke snížení výsledků hospodaření. ZDP normuje v ustanovení § 38fa odst. 10, které příjmy ovládající společnosti nebudou předmětem daně v systému zdanění ovládané zahraniční společnosti. Jde o příjmy ovládající společnosti z pozbytí podílu v ovládané zahraniční společnosti nebo z pozbytí majetku stálé provozovny, která je ovládanou zahraniční společností za splnění dalších podmínek.

Další novelizovaná ustanovení zákona o daních z příjmů

• Kmenové listy jsou cennými papíry na řad představující podíl na základním kapitálu nebo hlasovacích právech společnosti s ručením omezeným, které jsou upraveny v ustanoveních § 137 a 138 zákona o obchodních korporacích. V souladu s účetními předpisy se kmenové listy představující podíl na základním kapitálu společnosti s ručením omezeným, který je nižší než 20 %, přeceňují k rozvahovému dni na reálnou hodnotu. Při prodeji kmenových listů přeceňovaných na reálnou hodnotu je aplikováno ustanovení § 24 odst. 2 písm. r) ZDP, dle kterého lze do výdajů daňově účinných uplatnit reálnou hodnotu cenného papíru ke dni prodeje. Oceňovací rozdíly plynoucí z přecenění kmenových listů k rozvahovému dni na reálnou hodnotu se však v souladu s ustanovením § 23 odst. 9 písm. a) ZDP vylučovaly ze základu daně. Tento systémový nesoulad mezi ustanovením § 24 odst. 2 písm. r) ZDP, upravujícím daňovou účinnost výdajů při úplatném převodu kmenového listu, a ustanovením § 23 odst. 9 písm. a) ZDP, který vylučoval u všech kmenových listů oceňovací rozdíly ze základu daně, je napraven předmětnou novelou. Změna spočívá ve vypuštění výjimky v podobě kmenových listů z ustanovení § 23 odst. 9 písm. a) ZDP, na základě které má nyní kmenový list identický daňový režim, jako mají akcie, a tím je zabezpečen soulad daňové úpravy s účetnictvím.
• Novelou bylo do ZDP implementováno zcela nové ustanovení § 23 odst. 19, a to v návaznosti na změnu účetní vyhlášky pro banky a jiné finanční instituce (č. 501/2002 Sb.). S účinností od 1. 1. 2018 se do této účetní vyhlášky promítl mezinárodní účetní standard IFRS 9, který zejména upravuje novou klasifikaci finančních nástrojů včetně způsobů změn v jejich oceňování. Účetní jednotka se u kapitálového nástroje, který není určen k obchodování, např. u akcie, může rozhodnout, že změny reálné hodnoty nebudou vykazovány výsledkově, nýbrž proti jiným účtům vlastního kapitálu. To tedy znamená, že zisky a ztráty ze změn reálné hodnoty tohoto cenného papíru včetně jeho prodeje se neprojeví ve výsledku hospodaření, který je výchozí základnou pro stanovení základu daně. Ustanovení § 23 odst. 19 ZDP tedy bude aplikováno tak, že k úpravě výsledku hospodaření dojde v okamžiku realizace finančního nástroje, a to o částky, které zvýšily nebo snížily vlastní kapitál za dobu od jeho pořízení do okamžiku jeho realizace, a to za předpokladu, že tyto částky neovlivnily základ daně. Současně je nutno upozornit na skutečnost, že dané ustanovení nebude aplikováno u finančního nástroje, u kterého by byl příjem z jeho převodu osvobozen od daně.
• Poplatníci, kteří vykazují finanční leasing podle mezinárodního účetního standardu IFRS 16, tj. podle přímo použitelného předpisu Evropské unie upravujícího účetní výkaznictví leasingů, budou povinni v souladu s ustanovením § 23 odst. 20 ZDP postupovat tak, že výsledek hospodaření bude vycházet z účetních předpisů účinných před 1. lednem 2018. Toto datum je relevantní z důvodu, že od tohoto data je účinná novela účetní vyhlášky pro banky a jiné finanční instituce (č. 501/2002 Sb.), která zavedla IFRS 16 do českých právních předpisů upravujících účetnictví. Lze tedy uzavřít, že výsledek hospodaření bude očištěn o účetní výkaznictví leasingů podle zmíněného mezinárodního účetního standardu IFRS 16 – Leasingy, neboť v ustanovení § 23 odst. 2 ZDP je zakotvena zásada, že výsledek hospodaření je konstruován bez vlivu mezinárodních účetních standardů. Nové znění ustanovení § 23 odst. 20 ZDP lze použít již pro zdaňovací období započaté v roce 2019.
• Pokud se týká společného systému zdanění při převodu obchodního závodu, výměně podílů, fúzi a rozdělení, pak doznalo změn ustanovení § 23d odst. 2 ZDP, ze kterého bylo vypuštěno výslovné omezení uvedených transakcí v případech, kdy jejich hlavním důvodem nebo jedním z hlavních důvodů je snížení nebo vyhnutí se daňové povinnosti. Důvodem pro tuto změnu je skutečnost, že explicitní právní úprava obecného pravidla proti zneužití a obcházení práva v oblasti daní je nově zakotvena v ustanovení § 8 odst. 4 daňového řádu. V ustanovení § 23d odst. 2 ZDP však zůstává podmínka v tom smyslu, že pro posuzování převodu obchodního závodu, fúze obchodních korporací či rozdělení obchodních korporací musí existovat řádné ekonomické důvody, což bylo doposud upraveno v ustanovení § 23d odst. 3 ZDP.

Novelizovaný předpis:

• Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

Další anotace zákona č. 80/2019 Sb. najdete v těchto tématech edice ÚZ: Hazardní hry, daň z hazardních her, Daň z přidané hodnoty, Spotřební daně, líh, energetické daně, Celní předpisy, Daňový řád, finanční správa, daňové poradenství, platby v hotovosti, Insolvence