Nakladatelství Sagit, a.s.

Oblast: Daně

Novelizované předpisy:

• Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů
• Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů
• Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

Anotace:

A) K zákonu č. 235/2004 Sb.

• Ruší se ustanovení, podle něhož neměli plátci nárok na odpočet daně při pořízení osobního automobilu. Rovněž se ruší ta ustanovení, která s tímto zákazem odpočtu daně souvisela, upravující zákaz uplatňování nároku na odpočet daně u technického zhodnocení osobního automobilu nebo u přestavby motorového vozidla na osobní automobil, a upravující osvobození od daně při dodání osobního automobilu, při jehož pořízení neměl plátce nárok na odpočet daně.
• V této souvislosti se dále upravují některé podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně takto:

  -	u osobního automobilu, který byl dodán podle § 13, pořízen z jiného členského státu podle § 16, dovezen podle § 20 a u technického zhodnocení osobního automobilu, s místem plnění v tuzemsku a s datem uskutečnění zdanitelného plnění do 31. 3. 2009, se pro uplatnění nároku na odpočet daně použijí ustanovení § 72 až § 79 ve znění platném do 31. 3. 2009, a to i po 1. 4. 2009,
  -	při pořízení osobního automobilu formou „leasingu“, nejpozději úhradou posledního závazku ze smlouvy, s datem předání do užívání do 31. 3. 2009, se pro uplatnění nároku na odpočet daně použije ustanovení § 72 až § 79 ve znění platném do 31. 3. 2009, a to i po 1. 4. 2009,
  -	u osobního automobilu a u technického zhodnocení osobního automobilu, vymezeného podle předchozích odrážek, se po 31. 3. 2009 použije pro povinnost přiznat uskutečnění plnění osvobozeného od daně ustanovení § 62 odst. 2 ve znění platném do 31. 3. 2009.

• Stanoví se podmínky pro osvobození od daně s nárokem na odpočet daně při dovozu ze třetích zemí, a to:

  -	u příležitostného dovozu zboží v osobních zavazadlech cestujícího nebo člena posádky letadla,
  -	u dovozu pohonných hmot cestujícím.

• Pro přepočet hodnoty zboží na českou měnu se pro účely osvobození od daně při dovozu zboží cestujícím nebo členem posádky v letecké dopravě nebo v rámci rekreačního či sportovního létání použije kurz platný první pracovní den měsíce října roku předcházejícího dovozu zboží, zveřejněný v Úředním věstníku Evropské unie. Takto přepočítaná hodnota zboží na českou měnu se zaokrouhlí na stokoruny.
• Rozšiřuje se vymezení základu daně, a to při:

  -	bezúplatném přenechání věcí vnesených nebo bezúplatném přenechání získaného podílu majetku v nepeněžité podobě ve hmotném majetku vytvořeného společnou činností ostatním účastníkům sdružení do jejich vlastnictví při rozpuštění sdružení,
  -	bezúplatném přenechání věcí vnesených ostatním účastníkům sdružení do jejich vlastnictví nebo vydání podílu majetku vytvořeného společnou činností v nepeněžité podobě ve hmotném majetku účastníkovi sdružení, který vystupuje nebo je vyloučen, při vystoupení nebo vyloučení účastníka ze sdružení,
  -	vložení majetkového vkladu v nepeněžité podobě ve hmotném majetku, pokud vkladatel při nabytí majetku nebo u jeho části uplatnil odpočet daně, s výjimkou vložení hmotného majetku, který je součástí vkladu podniku nebo jeho části, tvořící organizační složku podniku;
  u těchto plnění, která se podle zákona o DPH považují za dodání zboží nebo převod nemovitosti za úplatu, je základem daně:
  -	cena zboží nebo nemovitosti nebo cena obdobného zboží nebo obdobné nemovitosti, za kterou by bylo možné zboží nebo nemovitost pořídit ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, a pokud takovou cenu nelze určit, výše celkových nákladů vynaložených na dodání zboží nebo převod nemovitosti ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, nebo
  -	výše celkových nákladů vynaložených na poskytnutí služby ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

• Do seznamu zboží a služeb podléhajících snížené sazbě daně se zařazují tyto položky:

  -	rostliny a semena,
  -	zpracování komunálního odpadu.

B) K zákonu č. 353/2003 Sb.

• Od spotřebních daní se osvobozují dovezené výrobky, na které se vztahuje osvobození příležitostného dovozu zboží v osobních zavazadlech cestujícího, člena posádky letadla nebo dovozu pohonných hmot cestujícím podle zákona o DPH.

C) K zákonu č. 586/1992 Sb.

• Období roku 2008 bylo možno, z hlediska závažnosti změn zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále „ZDP“), považovat za velmi dynamické. Připomeňme si pouze stěžejní zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, či zákon č. 2/2009 Sb., který taktéž období roku 2008 ovlivnil, neboť četná jeho ustanovení bylo možno aplikovat právě již za toto zdaňovací období, v roce 2008 započaté. Do téže skupiny náleží i další novela ZDP, zařazená jako součást (část třetí) zákona č. 87/2009 Sb., novelizujícího primárně zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Vybraná ustanovení této novely ZDP lze totiž taktéž použít již i pro zdaňovací období v roce 2008 započaté.
• Věcný rozsah novely ZDP, provedené zákonem č. 87/2009 Sb., však není velký. Nahlédnutím do 5-ti změnových bodů a 6-ti bodů přechodných ustanovení zjistíme, že upravuje pouze dvě oblasti – finanční náklady a finanční leasing.

Finanční náklady [§ 22 odst. 1 písm. g), § 25 odst. 1 písm. w) a zrušené písm. zp), § 25 odst. 3, čl. V – přechodná ustanovení body 2 až 5 ZDP]

• Problematika daňové účinnosti finančních nákladů, tj. úroků z úvěrů a půjček spolu s dalšími náklady s těmito úvěry a půjčkami souvisejícími, byla zásadním a restriktivním způsobem postižena zákonem č. 261/2007 Sb. Dopad ustanovení § 25 odst. 1 písm. w) ZDP, které do konce zdaňovacího období 2007 regulovalo daňovou účinnost pouze v případě úroků z úvěrů a půjček poskytovaných mezi osobami vzájemně spojenými při současné tzv. „podkapitalizaci“ dlužníka, byl tímto zákonem významně rozšířen. Vzhledem k negativům, které tato (5-ti kriteriální) úprava s sebou přinesla, byl však restriktivní režim opět zmírněn novelou navazující – zákonem č. 2/2009 Sb.
• Předmětem postihu tak sice zůstaly veškeré finanční náklady s úvěry a půjčkami spojené, avšak pouze již v režimu omezeném. Z původních pěti omezení zůstaly zachovány:

  -	postih finančních nákladů z úvěrů a půjček vážících se k úvěrům a půjčkám nesoucím znaky „vkladů“ do vlastního kapitálu dlužníka (úrok resp. výnos či otázka splatnosti se odvíjí od zisku dlužníka),
  -	postih finančních nákladů z úvěrů a půjček podřízených jinému závazku dlužníka,
  -	postih „nízké kapitalizace“ u úvěrů a půjček přijatých od osob spojených nebo těmito spojenými osobami zajištěných.

• Novela č. 87/2009 Sb. postih finančních nákladů dále „změkčuje“. Pro zdaňovací období započaté v roce 2009 prakticky neguje úpravu danou zákonem č. 2/2009 Sb. a zavádí režim ještě mírnější. Předmětem postihu jsou tak již pouze:

  -	postih finančních nákladů z úvěrů a půjček vážících se k úvěrům a půjčkám nesoucím znaky „vkladů“ do vlastního kapitálu dlužníka,
  -	postih „nízké kapitalizace“ u úvěrů a půjček přijatých od osob spřízněných.

• Srovnáním posloupných úprav tedy zjistíme, že postihovány již nejsou finanční náklady z úvěrů a půjček podřízených jinému závazku dlužníka, jakož ani „nízká kapitalizace“ u úvěrů a půjček zajištěných (zaručených) osobami spojenými. Významně zvýšen byl i akceptovatelný poměr mezi výší úročených úvěrů a půjček a stavem vlastního kapitálu, a to z původních 3 na 6 (je-li příjemcem úvěru či půjčky banka nebo pojišťovna), resp. z původních 2 na 4 (v případě ostatních dlužníků). Tímto se onen akceptovatelný poměr vrátil na úroveň platnou před rokem 2008.
• Nově zavedeným omezením je naopak postih úvěrů a půjček (na bázi „nízké kapitalizace“) v případech, kdy tyto úvěry (půjčky) jsou sice přijaty od osob nespojených, avšak věřitel tyto prostředky získal souvisejícím úvěrem či půjčkou od osoby s konečným dlužníkem spojené. Schematicky lze tento vztah vyjádřit následovně:
  A ->B ->C
  A     … poskytovatel úvěru či půjčky spojený s dlužníkem C,
  B     … „zprostředkovatel“, tj. následný poskytovatel úvěru či půjčky, s dlužníkem C sice nespojený, avšak poskytující tomuto dlužníkovi finanční prostředky přímo související s úvěrem či půjčkou jím přijatou od věřitele A.
• Pro úplnost připomeňme, že zmíněný postih finančních nákladů nedoléhá na osoby fyzické, subjekty neziskového sektoru a burzu cenných papírů. Případné dopady tedy přichází do úvahy pouze u právnických osob „podnikatelského sektoru“.
• Přechodná ustanovení řeší aplikaci jednotlivých znění ustanovení § 25 odst. 1 písm. w) ZDP v návaznosti na datum uzavření smlouvy o půjčce či úvěru. Pro období roku 2009 je přitom akcentován princip použití té právní úpravy, která byla účinná v období uzavření smluv (popř. dodatků ke smlouvám). Klíčovými mezníky jsou přitom 31. prosinec 2003, 31. prosinec 2007 a 1. leden 2008. Počínaje zdaňovacím obdobím započatým v roce 2010 bude novelizovaná úprava platná již všeobecně.
• Novelizované znění § 25 odst. 1 písm. w) a § 25 odst. 3 ZDP spolu s již dříve provedenou úpravou § 23 odst. 4 písm. e) a § 24 odst. 2 písm. zc) ZDP (zákonem č. 2/2009 Sb.) lze přitom použít již i pro zdaňovací období započaté v roce 2008, je-li tato úprava pro poplatníka výhodnější.
• Aplikovatelnost úpravy postihu finančních nákladů, v návaznosti na znění ZDP daného jednotlivými novelami, lze závěrem rekapitulovat takto:

  Zdaňovací období započaté v roce	Úprava finančních nákladů podle ZDP ve znění zákona
  	č. 261/2007 Sb.	č. 2/2009 Sb.	č. 87/2009 Sb.
  2008	ano	ano (lze)	ano (lze) (s výjimkou úvěrů a půjček „podřízených“)
  2009	ne	ne	ano

  Z uvedeného přehledu je patrno, že za zdaňovací období započaté v roce 2008 mají poplatníci na výběr ze 3 alternativ. Je tedy pouze na jejich úvaze, ke které z nich se přikloní.

Finanční leasing [§ 24 odst. 4 písm. a), čl. V – přechodná ustanovení bod 6 ZDP]

• Dílčí úpravou (aplikovatelnou však až počínaje nabytím účinnosti novely, tj. 1. dubnem 2009) je mírné zkrácení minimálně požadované doby trvání nájemního vztahu u tzv. „finančního leasingu“ věcí movitých, tj. finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného movitého majetku.
• Tato úprava navazuje taktéž na novelu ZDP provedenou shora již zmíněným zákonem č. 261/2007 Sb., který původní minimálně požadované doby trvání nájemního vztahu prodloužil na dobu odpovídající době odpisování majetku definovanou § 30 odst. 1 ZDP. Vlivem způsobu výpočtu daňových odpisů podle ZDP a zásad platných pro výpočet lhůt stanovených § 14 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, se však tato minimální doba trvání nájemního vztahu dostala v mnoha případech nad úroveň dob reálného odpisování majetku. Novela tuto disproporci alespoň dílčím způsobem zmírňuje pro majetek zařazený podle přílohy ZDP do odpisových skupin 2 a 3, když tuto požadovanou dobu zkracuje o 6 měsíců.
• Nové minimální doby nájmu však lze aplikovat pouze na majetek najatý na základě smlouvy uzavřené počínaje 1. dubnem 2009. Majetek najatý na základě smluv uzavřených již dříve je limitován původním zněním ZDP.
  Přehled minimální doby trvání finančního leasingu hmotného movitého majetku

  Majetek zařazen v odpisové skupině	Minimální doba nájmu
  	smlouva uzavřena do 31. 12. 2007	smlouva uzavřena 1. 1. 2008 – 31. 3. 2009	smlouva uzavřena počínaje 1. 4. 2009
  1	3 roky	3 roky	36 měsíců
  2	3 roky	5 let	54 měsíců
  3	3 roky	10 let	114 měsíců