ZÁKON č. 438/2003 Sb.

ZÁKON č. 438/2003 Sb.,

kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony

Účinnost:

1. 1. 2004; vybraná ustanovení dnem vstupu smlouvy o přistoupení ČR k EU v platnost; 1. 1. 2005; 1. 1. 2006; dnem, kdy nabude účinnosti Směrnice Rady č. 2003/48/EHS o zdanění příjmů z úspor ve formě příjmů úrokového charakteru, a dnem 1. 1. 2011.

Zdroj:

částka 146/2003 Sb.

Daňová evidence (§ 7 odst. 15 a § 7b)
V souvislosti se zrušením jednoduchého účetnictví od 1. 1. 2004 byl zákonem upraven obsah tzv. daňové evidence, určené poplatníkům, kteří nejsou účetní jednotkou, případně těm, kteří se sice účetní jednotkou stanou v roce 2004, ale povinnost vedení účetnictví jim vznikne až od 1. 1. 2005. Daňová evidence musí obsahovat údaje o příjmech a výdajích v členění potřebném pro zjištění základu daně a údaje o majetku a závazcích. Na obsahové vymezení jednotlivých složek majetku a jeho ocenění se vztahují předpisy o účetnictví nebo je upraveno přímo ZDP. Nově je upraveno ocenění souboru majetku pořízeného za jednu pořizovací cenu, kdy se cena jednotlivých složek majetku stanoví v poměrné výši k ceně jednotlivých složek majetku oceněných podle zákona o oceňování majetku (s výjimkou peněz, cenin, pohledávek a závazků). Povinné je ověření skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků k poslednímu dni zdaňovacího období. Daňovou evidenci je nutno uschovat za všechna zdaňovací období, pro která neskončila lhůta pro vyměření daně.

Příjmy od daně osvobozené [§ 4 odst. 1 písm. b), w), za), zk), zl), zm), § 10 odst. 3 písm. a)]
V případě prodeje pozemku nabytého prodávajícím od pozemkového úřadu výměnou v rámci pozemkových úprav (tj. prostorově a funkčně uspořádaných pozemků ve veřejném zájmu) podle zákona č. 139/2002 Sb., o pozemkových úpravách, se do lhůty pro osvobození započítává i doba, po kterou prodávající vlastnil původní pozemek, který byl směněn, a tato doba se započítává i do doby, která běží od vyřazení směněného pozemku z obchodního majetku.
Příjmy z budoucího prodeje cenných papírů, uskutečněného v době do 6 měsíců od nabytí, a z budoucího prodeje cenných papírů, které jsou nebo byly zahrnuty do obchodního majetku, a to do 6 měsíců od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, nejsou osvobozeny, i když kupní smlouva bude uzavřena až po 6 měsících od nabytí nebo od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti.
Zvyšuje se hodnota osvobozených příjmů z reklamních předmětů přijatých v souvislosti s podnikatelskou činností a opatřených obchodním jménem poskytovatele, a to z 200 na 500 Kč.
Osvobozeny jsou i příjmy vlastníka bytu nebo nebytového prostoru, které mu plynou jako důsledek úhrady výdajů na opravy, údržbu a technické zhodnocení společných částí domu ve věcném plnění, a to v jiném poměru, než odpovídá jeho spoluvlastnickému podílu.
Příjmy z doplatku na dorovnání při přeměně, výměně podílů, fúzích společností nebo rozdělení společnosti jsou osvobozeny, pokud akcie byly vlastněny déle než 6 měsíců nebo podíl na obchodní společnosti byl vlastněn déle než 5 let.
Osvobozeny jsou i náhrady pobytových výloh poskytované orgány Evropské unie zaměstnancům (národním expertům) vyslaným k působení do institucí Evropské unie.
U příjmů z příležitostných činností a příležitostného pronájmu se částka, která je osvobozena od zdanění, zvyšuje na dvojnásobek, tedy na 20.000 Kč. U včelařů, kterým plyne příjem z chovu včel a u nichž nepřekročí ve zdaňovacím období počet včelstev 40, je osvobozený příjem stanoven paušální částkou ve výši 500 Kč na jedno včelstvo.

Základ daně, úprava základu daně ( § 7c, § 5 odst. 5, 10 a 11, § 23 odst. 2, 3, 4, 7)
V důsledku snahy omezit daňové úniky byl zaveden tzv. minimální základ daně, který odpovídá přibližně polovině průměrné mzdy. V zájmu sjednocení s úpravou minimálního základu pro pojistné se vychází ze všeobecného vyměřovacího základu pro důchodové pojištění upraveného o příslušný přepočítací koeficient ve výši 50 %. Všeobecný vyměřovací základ vyhlašuje podle zákona o důchodovém pojištění každoročně vláda do 30. září, a to včetně příslušného přepočítacího koeficientu, tzn., že výše minimálního základu daně je známa již před začátkem zdaňovacího období. Pro rok 2004 byl nařízením vlády č. 338/2003 Sb. stanoven všeobecný vyměřovací základ ve výši 15.711 Kč a přepočítací koeficient ve výši 1,0717. Po zaokrouhlení činí minimální základ daně pro rok 2004 částku 101.000 Kč. Minimální základ daně se nesnižuje o položky odčitatelné od základu daně uvedené v § 34, snižuje se však o nezdanitelné částky podle § 15. Daňovou ztrátu dosaženou ve zdaňovacím období, ve kterém byl stanoven minimální základ daně, lze uplatnit v následujících pěti zdaňovacích obdobích. Uplatnění minimálního základu daně se týká pouze poplatníků, kteří mají příjmy ze zemědělství, ze živnosti anebo z jiného podnikání podle zvláštních předpisů. Netýká se začínajících podnikatelů (první dva roky) a těch, kteří v daném roce ukončili podnikatelskou činnost. Rovněž se netýká těch, kterým byla stanovena daň paušální částkou podle § 7a, kterým náležel rodičovský příspěvek nebo příspěvek při péči o blízkou, starobních důchodců a invalidů, studentů do 26 let věku, podnikatelů v konkurzu a těch, kteří mají ve zdaňovacím období nárok na slevu na dani podle § 35, 35a a 35b.
Jako návrat k dřívějšímu stavu lze považovat změnu, která spočívá v tom, že u všech úrokových příjmů plynoucích fyzickým osobách a zdaněných srážkovou daní je zdanění konečné a daňová povinnost se považuje za vyrovnanou. Podnikatel, který vykáže daňovou ztrátu, nemůže nárokovat sraženou daň jako přeplatek na dani, i když doloží, že investované prostředky měl zahrnuty v obchodním majetku. V opačném případě při vysokém základu daně nebude prováděno dodanění do sazby 32 %. Změna se poprvé použije na úroky, u nichž povinnost srazit daň nastala 1. 1. 2004 a později.
Nově jsou pro fyzické osoby specifikovány případy, kdy dochází k úpravám základu daně. Ten se zvyšuje o částku závazku, který zanikl jinak než jeho splněním, započtením, dohodou mezi věřitelem a dlužníkem, kterou se dosavadní závazek nahrazuje závazkem novým, a narovnáním. To se netýká závazků ze sankcí vyplývajících ze závazkových vztahů a závazků, jejichž úhrada by byla výdajem snižujícím základ daně nebo zvyšujícím daňovou ztrátu. Dále se základ daně zvyšuje o hodnotu záloh uhrazených poplatníkem s příjmy podle § 7, který vede daňovou evidenci, poplatníkovi, který je osobou ekonomicky nebo personálně a nebo jinak spojenou a který vede účetnictví (s výjimkou záloh z titulu nájemného u finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci). To platí v případě, že nedošlo k vyúčtování celkového závazku v tom zdaňovacím období, ve kterém byly zálohy uhrazeny. Při vyúčtování v následujícím zdaňovacím období se pak základ daně adekvátně sníží. Základ daně se rovněž zvyšuje o příjem plynoucí poplatníkovi, který vede daňovou evidenci, ze směnky, kterou je hrazena pohledávka, a o částku ve výši ocenění nepeněžitého vkladu (sníženou o výši vkladu), která je vyplácená obchodní společností společníkovi nebo družstvem členovi družstva.

Závislá činnost [§ 6 odst. 4, odst. 9 písm. d)]
Zvýšila se výše příjmů ze závislé činnosti, které pokud byly zúčtované nebo vyplacené plátcem, u něhož zaměstnanec nepodepsal prohlášení k dani, podléhají srážkové dani ve výši 15 %, a to ze 3 000 Kč na 5 000 Kč.
Ke změně došlo i u osvobození nepeněžního plnění poskytovaného zaměstnavatelem na rekreaci (včetně zájezdů). Osvobozeno je plnění do výše 20.000 Kč, a to bez ohledu na to, zda se jedná o rekreaci tuzemskou nebo zahraniční.

Příjmy z podnikání (§ 7 odst. 14, § 7a, § 14 odst. 1)
Do zákona byly doplněny podmínky, za nichž je poplatník, jehož účetním obdobím je hospodářský rok, povinen provést změnu účetního období na rok kalendářní. Tyto podmínky jsou stejné jako ty, které brání změně účetního období z kalendářního roku na hospodářský rok.
Výčet příjmů, které nebyly zahrnuty do příjmů při stanovení daně paušální částkou a které zakládají povinnost podat daňové přiznání, pokud jejich výše překročí stanovenou částku, se rozšířil o příjmy z prodeje věci nebo práva, které byly zahrnuty do obchodního majetku. Stanovená částka se zvýšila ze 4 000 Kč na 6 000 Kč.
Příjmy z činnosti správce konkurzní podstaty (včetně předběžného správce, zvláštního správce, zástupce správce a vyrovnávacího správce) lze rozdělit až na 5 poměrných částí, pokud jsou výsledkem víceleté činnosti správce.

Příjmy z kapitálového majetku [§ 8 odst. 1 písm. a), § 8 odst. 8]
Příjmy z vyrovnání společníkovi, který není účastníkem smlouvy o převodu zisku nebo ovládací smlouvy, již nejsou osvobozeny, ale podléhají srážkové dani ve výši 15 %.
Příjmy z kapitálového majetku, které plynou do společného jmění manželů, se zdaňují u toho z manželů, u něhož je jejich zdroj vložen do obchodního majetku. Pokud zdroj není součástí obchodního majetku, zdaňují se jen u jednoho z nich.

Příjmy z pronájmu (§ 9 odst. 7, § 11)
V ustanovení § 488b a násl. upravuje obchodní zákoník smlouvu o nájmu podniku nebo jeho části. Do zákona byla doplněna ustanovení, která specifikují, co je kromě nájemného příjmem pronajímatele, který nevede účetnictví.
U příjmů z užívání věci ve spoluvlastnictví, které plynou spoluvlastníkům v jiném poměru, než odpovídá jejich spoluvlastnickým podílům, musejí být výdaje rozděleny ve stejném poměru, v jakém se mezi ně dělí příjmy.

Ostatní příjmy [§ 10 odst. 1 písm. j), odst. 5]
Obchodní zákoník stanoví možnost zrušení obchodní společnosti bez likvidace převodem jmění na jednoho společníka, kterým může být i fyzická osoba. Příjmem společníka je hodnota jmění, které nabyl, výdajem pak je přiměřené vypořádání v penězích, které je povinen vyplatit ostatním společníkům, a nabývací cena podílu nebo pořizovací cena cenných papírů. U společníků, kteří obdrželi vypořádání, se zdaňuje příjmem z vypořádání a jako výdaj lze rovněž uplatnit nabývací cenu podílu nebo pořizovací cenu cenných papírů.
U příjmů z prodeje majetku je výdajem vrácená záloha, i když je vrácena v jiném zdaňovacím období. To má význam především tehdy, kdy se zdaňují příjmy z budoucího prodeje majetku (přijaté zálohy), a následně k prodeji nedojde a zálohy jsou v následujícím zdaňovacím období vráceny.

Nezdanitelné části [§ 15 odst. 1 písm. b), odst. 11, odst. 13, odst. 14]
Zvyšuje se odpočet na vyživované dítě žijící v domácnosti s poplatníkem, a to o 2.040 Kč na 25.560 Kč. K valorizaci ostatních částek nedošlo.
V případě bytové potřeby uvedené v § 15 odst. 10 písm. e), tj. údržba a změna stavby domu nebo bytu, se nově stanoví podmínka vlastnictví poplatníka a užívání k jeho vlastnímu trvalému bydlení nebo bydlení osob blízkých.
U soukromého životního pojištění byla formulace zpřesněna tak, že odpočet lze uplatnit jen na vlastní životní pojištění, tedy jen tehdy, je-li poplatník zároveň pojistníkem i pojištěným. Jednorázově zaplacené pojistné se poměrně rozpočítává na zdaňovací období podle délky trvání pojištění, a to s přesností na dny.
Zavedena byla nová nezdanitelná částka, a to zaplacené členské příspěvky odborové organizaci. Odečíst lze částku ve výši 1,5 % zdanitelných příjmů (s výjimkou příjmů zdaněných srážkovou daní), maximálně však 3 000 Kč. Uvedený odpočet mohou zaměstnanci uplatnit nejdříve při ročním zúčtování (nelze měsíčně).

Zdaňování nerezidentů a příjmy ze zdrojů v zahraničí
[§ 22 odst. 1 písm. g) bod 10. a 11., § 38e, § 38f]
Za příjmy nerezidentů ze zdrojů v ČR se považují i příjmy plynoucí společníkovi obchodní společnosti v souvislosti se snížením základního kapitálu a příjmy z úhrad pohledávek nabytých postoupením.
K celé řadě změn došlo u zajištění daně. To se nebude provádět vůči rezidentům států EU. Sazba 3 % se snižuje na 1 % a vztahuje se nejen na cenné papíry, ale na všechny investiční instrumenty a na úhrady pohledávek nabytých postoupením. Pro zajištění daně z podílů na zisku společníků v. o. s. a komplementářů k. s. byla stanovena speciální lhůta (2 měsíce po skončení zdaňovacího období v případě, že nedojde k úhradě dříve). Po podání přiznání poplatníkem nelze na plátci daně vymáhat zajištění daně, ale pouze dluh na dani do výše, do jaké měla být daň zajištěna. Zajištění, které nebylo provedeno, lze penalizovat, i když byla daňová povinnost poplatníkem vyrovnána, ale brutace se neprovádí. Na zajištění daně se uplatňuje stejný režim jako na zálohy.
Při vyloučení dvojího zdanění příjmů plynoucích ze zahraničí zůstala základní koncepce stejná, tzn. dvojí zdanění se vylučuje pouze v návaznosti na mezinárodní smlouvy. V případě příjmů z nesmluvních států lze daň zaplacenou v zahraničí uplatnit pouze jen jako daňový výdaj. V zákoně jsou popsány jednotlivé metody pro vyloučení dvojího zdanění a postup při jejich použití. Tyto postupy jsou v podstatě shodné s postupy doposud uplatňovanými na základě formuláře MF přiznání k dani z příjmů fyzických osob, resp. právnických osob a pokynů k jejich vyplnění.

Úpravy základu daně a výdaje
[§ 23 odst. 14, odst. 16, § 24 odst. 2 písm. zn), § 25 odst. 1 písm. u)]
Při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví u poplatníka s příjmy podle § 7 je možné, kromě hodnoty zásob, zahrnout do základu daně postupně i hodnotu pohledávek, a to v 5 následujících zdaňovacích obdobích, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví. Na rozdíl od předešlých let již není nutno hodnotu zásob, a nově i pohledávek, zahrnovat rovnoměrně, ale postupně, tedy tak, jak to poplatníkovi vyhovuje. Možnost jednorázového zahrnutí byla v zákoně ponechána. Při přechodu lze rovněž uplatnit odpis starého bloku pohledávek, a to podle podmínek stanovených v přechodných ustanoveních (bod 5.).
Při prodeji podniku u poplatníka, který nevede účetnictví, vstupuje do základu daně příjem z prodeje (skutečně zaplacená kupní cena nebo její splátka) a hodnota všech postupovaných závazků. Výdaje, které lze uplatnit, jsou specifikovány v novém § 24 odst. 12. Zrušeno bylo ustanovení omezující uplatněné výdaje výší příjmů.
U poplatníků, kteří nevedou účetnictví, zůstává zachován stávající režim uplatnění výdajů na pořízení nehmotného majetku (a na jeho technické zhodnocení). Ty jsou daňovým výdajem zaplacením. Nevztahuje se tedy na ně nové ustanovení § 32a, což znamená, že nehmotný majetek zařazený po 1. 1. 2004 nebudou daňově odpisovat.
Za účelem omezení možnosti obcházet daňový zákon a na úkor daňových výdajů zhodnocovat neobchodní majetek bylo do zákona doplněno, že výdaje vynaložené na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti, který není u fyzických osob zařazen do obchodního majetku, nelze považovat za výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Majetek [§ 29 odst. 1 písm. a), § 31 odst. 2]
Rovněž za účelem zabránění daňovým únikům bylo do zákona doplněno zkrácení časového testu u stanovení vstupní ceny u movitých věcí z pěti let na jeden rok. V praxi se to bude týkat především osobních automobilů. V případě movitých věcí vložených do obchodního majetku v době delší než jeden rok od nabytí, se za vstupní cenu považuje reprodukční pořizovací cena (nevztahuje se to na majetek pořízený formou finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci).
U lineárního odpisování jsou v zákoně stanoveny maximální sazby, poplatník tedy může uplatnit i sazby nižší. Nově je omezeno uplatnění nižších sazeb u fyzických osob, které majetek odpisovaný podle § 31 používají i pro soukromou potřebu anebo které uplatňují výdaje procentem příjmů. Tyto osoby musejí uplatnit maximální sazbu, případně pokud uplatňují skutečné výdaje, mohou odpisování přerušit.

Daňové přiznání (§ 38g, § 38b)
Zvyšuje se částka, od které je dána fyzické osobě povinnost podat daňové přiznání, a to z 10.000 na 15.000 Kč. Rovněž se zvyšuje částka, která zakládá povinnost podat daňové přiznání v případě, že příjmy ze závislé činnosti jsou od jednoho plátce současně a poplatník přitom nemá jiné příjmy vyšší, než je stanovený limit. Ten dříve činil 4 000 Kč a zvýšen byl na 6 000 Kč.
Zvyšuje se rovněž minimální výše daně. Fyzická osoba daň neplatí (netýká se příjmů, z nichž je daň nebo záloha na daň vybíraná srážkou), pokud je daň nižší nebo rovna 200 Kč.

Příjmy od daně osvobozené [§ 4 odst. 1 písm. r), w)]
Do doby pro osvobození příjmů z převodu členských práv družstva nebo majetkové účasti na obchodní společnosti se započítává i doba, po kterou poplatník byl společníkem obchodní společnosti nebo členem družstva před přeměnou této společnosti nebo družstva.

Nezdanitelné částky (§ 15 odst. 3, § 38g odst. 2, § 38h odst. 14)
Daňový nerezident může uplatnit nezdanitelné částky uvedené v § 15 odst. 1 písm. b) až f), pokud úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území České republiky (§ 22) činí nejméně 90 % všech jeho příjmů s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně podle § 3, nebo jsou od daně osvobozeny. U zaměstnance nelze k těmto nezdanitelným částkám přihlédnout ani při výpočtu záloh, ani při ročním zúčtování, ale uplatnit je může pouze formou daňového přiznání. I když je účinnost tohoto ustanovení vázána na vstup ČR do EU, vztahuje se toto ustanovení nejen na daňové rezidenty států EU, ale na všechny daňové nerezidenty, kteří splní stanovené podmínky.

Příjmy od daně osvobozené [§ 19 odst. 1 písm. c), písm. h)]
V reakci na nález Ústavního soudu č. 528/2002 ze dne 20. listopadu 2002 Sb., ve věci zrušení regulace nájemného z vybraných bytů, byla provedena úprava osvobození příjmů z nájemného tak, aby předmětná výhoda zůstala zachována. Podmínkou pro přiznání osvobození je však zachování principů dříve platné a v současné době již zrušené regulace.
V ZDP došlo i ke sjednocení podmínek v přístupu k příjmům plynoucím z odpisu závazků při vyrovnání a při nuceném vyrovnání. Předešlá právní úprava osvobozovala uvedené příjmy výslovně pouze v případech odpisu při vyrovnání, problematika vyrovnání nuceného byla ve stejném smyslu řešena pouze výkladově.

Neziskový sektor
[§ 20 odst. 7, § 23 odst. 3 písm. a), § 24 odst. 2 písm. zr), čl. II – přechodná ustanovení bod 7. a 8.]
Na poplatníky neziskového sektoru se vztahují změny v oblastech aplikace položek snižujících základ daně, tvorby fondu kulturních a společenských potřeb (FKSP) a zmírnění dopadů přechodu z jednoduchého účetnictví na účetnictví (podvojné).
Úpravou § 20 odst. 7 ZDP dochází k jednoznačnějšímu vymezení podmínek pro přiznání a zachování daňové úlevy vybraných subjektů, konkretizována je výše prostředků získaných tímto snížením základu daně. Snížení základu daně je u společenství vlastníků podmíněno použitím prostředků získaných daňovou úsporou ke krytí nákladů spojených se správou domu v bezprostředně následujícím zdaňovacím období. Nově lze u poplatníků neziskového charakteru považovat za náklad daňově účinný i tvorbu FKSP podle zvláštního předpisu. Limitem daňové účinnosti tvorby jsou 2 % úhrnu vyměřovacích základů zaměstnanců pro pojistné na sociální zabezpečení za zdaňovací období.
Novelizací zákona o účetnictví („ZoÚ“) dochází k zániku soustavy jednoduchého účetnictví. Vybraným poplatníkům neziskového sektoru, kteří byli oprávnění v této soustavě účtovat k 31. 12. 2003, však ZoÚ dává možnost v tomto účetnictví pokračovat až do 31. 12. 2004. Povinný přechod na účetnictví (podvojné) tak mohou realizovat ve dvou termínech - k 1. 1. 2004 či až k 1. 1. 2005. Tento přechod doprovází nutné operace mající vliv na výši základu daně, do něhož je nutno promítnout hodnotu zásob a cenin, hodnotu poskytnutých záloh a hodnotu pohledávek. Výsledek hospodaření lze naopak snížit o hodnotu přijatých záloh a hodnotu vybraných závazků. Negativní dopady těchto úprav zmírňuje možnost jejich realizace po etapách, nejdéle však ve 3 zdaňovacích obdobích.

Sazby daně z příjmů právnických osob (§ 21, čl. II – přechodná ustanovení bod 1.)
Za jeden z nejvýznamnějších přínosů novely pro poplatníky lze považovat snížení sazeb DPPO. Jejich vývoj je předurčen na období let 2004 až 2006. Tyto sazby jsou pro jednotlivá období stanoveny ve výši 28 % pro zdaňovací období roku 2004, 26 % (2005) a 24 % (2006). Pro výpočet daňové povinnosti je nutno aplikovat vždy sazbu daně účinnou k poslednímu dni příslušného období. Nové sazby daně se použijí již na zdaňovací období započatá i před účinností zákona, pokud tato období končí počínaje 1. lednem 2004.

Základ daně, úprava výsledku hospodaření (§ 23 odst. 2, 3, 4, 7)
Pro zjištění základu daně poplatníků, kteří vedou účetnictví, se vychází z výsledku hospodaření (dále „VH“) bez vlivu Mezinárodních účetních standardů. Poplatník, který sestavuje účetní závěrku podle těchto standardů, použije ke zjištění VH pro účely ZDP české účetní předpisy. Zjištěný VH je transformován na základ daně podle pravidel obsažených v ustanovení § 23 odst. 3 ZDP. Citované ustanovení ukládající (případně umožňující) VH o vybrané položky zvýšit či snížit, bylo nově doplněno o následující položky:
Ve smyslu ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) ZDP je nutno VH zvýšit mj. o:

V návaznosti na změny účetních předpisů (zejména vyhlášky č. 500/2002 Sb. – účetnictví podnikatelů – dále „Vyhláška“), byly v ZDP pozměněny, případně doplněny položky, o něž lze VH snížit:

V reakci na změny účetních předpisů upravujících oblast přeceňování vybraných aktiv na reálnou hodnotu byl upřesněn přístup ZDP i k nim souvisejícím nákladům a výnosům. Do základu daně není zahrnována změna reálné hodnoty (oceňovací rozdíl) cenného papíru nebo podílu v obchodní společnosti či v družstvu a změna ocenění podílu ekvivalencí. Omezení se nevztahuje na změnu reálné hodnoty cenného papíru obchodovatelného na veřejném trhu, dluhopisu, podílového listu a cenného papíru představujícího účast na základním kapitálu investičního fondu. Základ daně neovlivní ani změna reálné hodnoty pohledávek, které poplatník nabyl a určil k obchodování.
Změn doznalo i ustanovení § 23 odst. 7 ZDP umožňující úpravu základu daně v případech transakcí mezi propojenými osobami při nerespektování tzv. “cen obvyklých”. Rozšířen byl výčet osob, jež jsou za spojené považovány a na něž se tato restrikce vztahuje.

Náklady uznatelné zaplacením [§ 24 odst. 2 písm. ch), zi), čl. II – přechodná ustanovení bod 18.]
Při posuzování daňové účinnosti poplatků vztahujících se k činnostem, z nichž příjmy podléhají dani, byla jako nadbytečná zrušena podmínka jejich zaplacení. Pro daňové účely tak bude dále vycházeno pouze z postupu jejich účtování.
Obdobné omezení bylo zmírněno i v oblasti úroků z úvěrů a půjček. Podmínění daňové účinnosti těchto úroků zaplacením se nově vztahuje pouze na případy, kdy věřitelem je osoba fyzická, která nevede účetnictví.

Cestovní náhrady [§ 24 odst. 2 písm. k), zh)]
V rámci cestovních náhrad fyzických osob byla zrušena možnost zvýšení sazby základní náhrady na dvojnásobek při použití nákladních vozidel a autobusů využívaných poplatníkem k podnikatelské činnosti, aniž by přitom byly zahrnuty v jeho obchodním majetku. Základní náhrada je stejná pro všechna vozidla.
Pozměněn byl i přístup ZDP k daňové účinnosti cestovních náhrad náležících zaměstnancům. Ustanovení § 24 odst. 2 písm. zh) ZDP regulující jejich daňový režim akceptovalo dosud veškeré náhrady, které byly zákonem o cestovních náhradách přiznávány obligatorně i fakultativně, maximálně však do výše sazeb a limitů stanovených tímto zákonem, u nelimitovaných položek pak v jejich prokázané výši. Úprava ZDP přináší v uvedeném směru změnu. Z náhrad přiznávaných fakultativně lze nyní považovat za uznatelné pouze ty, jež jsou ZDP výslovně uvedeny. Z daňově účinných nákladů byly vyjmuty náhrady za cesty do zaměstnání a zpět, které lze sjednat při uzavření pracovního poměru a při přeložení na žádost zaměstnance až na dobu 3 let. Jednoznačně je naopak konstatována daňová účinnost pojištění léčebných výloh zaměstnanců při zahraničních pracovních cestách a havarijního pojištění soukromých silničních motorových vozidel při pracovních cestách.

Pohledávky [§ 24 odst. 2 písm. s), y), odst. 14, čl. II – přechodná ustanovení bod 5. a 19.]
V oblasti postupování pohledávek dochází k doplnění stávajícího režimu o případy postoupení pohledávek nabytých bezúplatně. Daňově účinným nákladem je tak i hrazená daň darovací, a to do výše výnosu plynoucího z postoupení pohledávky.
Ke zpřísnění podmínek naopak dochází při posuzování odpisu pohledávek. Daňová účinnost jejich jednorázového odpisu je nově omezena pouze na případy, kdy při vzniku pohledávky bylo o této účtováno ve výnosech a byla zahrnuta do základu daně. Pohledávka musí být rovněž způsobilá ke tvorbě opravných položek podle zákona o rezervách. Odpis pohledávek za dlužníkem, u něhož soud zrušil konkurs pro nedostatek majetku, je možný pouze za předpokladu, že pohledávka byla poplatníkem přihlášena do konkursu a měla být vypořádána z konkursní podstaty. Omezení bude aplikováno poprvé na pohledávky vzniklé po 31. 12. 2003.
ZDP je nově upravena i oblast nakládání s pohledávkami nabytými jako soubor. Poplatníkům, jejichž hlavním předmětem činnosti je nákup, prodej a vymáhání pohledávek, a jejichž výnosy jsou tvořeny uvedenými činnostmi alespoň z 80 %, je dána možnost uplatnit související náklady ve výši ZDP dosud neakceptovatelné. Zákonem je nově připuštěn princip kompenzace zisků a ztrát. Daňově uznatelným nákladem je tak úhrn pořizovacích cen pohledávek nebo jejich částí, které podle ostatních ustanovení ZDP nelze jinak za tento náklad považovat, a to až do výše úhrnu zisků z jiných pohledávek v rámci téhož souboru vykázaného v tomtéž zdaňovacím období. Případná neuznaná ztráta z uvedených operací je navíc v čase přenositelná a tuto lze uplatnit nejdéle ve 3 bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích, vždy však maximálně do výše aktuálně vykázaného zisku realizovaného ze stejného souboru pohledávek.

Nájemní vztahy [§ 24 odst. 2 písm. h), odst. 4, 5, § 27 odst. 2, § 29 odst. 1 písm. a), § 32b, čl. II – přechodná ustanovení bod 22., zánik § 33a]
V kategorii finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku, který lze podle ZDP odpisovat, je nově limitována výše nájemného u osobních automobilů kategorie M1, jež lze, při dodržení dalších, dosud uplatňovaných podmínek, daňově uplatnit pouze do celkové výše 900 000 Kč připadající na celou dobu trvání nájemního vztahu. Převyšuje-li úhrnná částka sjednaného nájemného zmíněný limit, lze v jednotlivých obdobích uplatnit pouze jeho poměrnou část připadající na příslušné zdaňovací období. ZDP současně vymezuje výjimky z uvedeného omezení.
Zmíněné omezení je platné pro vozidla, jež byla najata podle smlouvy o finančním pronájmu počínaje dnem vyhlášení zákona, tj. počínaje 18. prosincem 2003.
V uvedené souvislosti dochází i k limitaci odpisu technického zhodnocení provedeného nájemcem na předmětném vozidle a výdajů souvisejících s jeho pořízením [jsou-li tyto jiným majetkem podle § 26 odst. 3 písm. c) ZDP] vynaložených nájemcem. Pokud je celkové nájemné rovno nebo vyšší než 900 000 Kč, představují uvedené položky majetek vyloučený z odpisování. Pokud je nižší než stanovený limit, avšak v úhrnu s těmito položkami jej převýší, je z odpisování vyloučen nadlimitní rozdíl.
Ke zpřesnění podmínek daňové účinnosti bylo přistoupeno i v rovině běžných nájemních vztahů (operativních nájmů), ukončených odkoupením najatého hmotného majetku. Jeho kupní cena nesmí být nižší než cena zůstatková vypočtená rovnoměrným způsobem podle § 31 ZDP. Uvedené omezení se vztahuje i na případy finančního leasingu při nedodržení podmínek stanovených § 24 odst. 4 ZDP.
Současně byla napravena nepřesnost týkající se limitace daňové účinnosti nájemného pozemků tak, aby zákonné omezení postihovalo i tento majetek. Je-li najatý pozemek předmětem následné koupě, lze nájemné uznat pouze za podmínky, že jeho kupní cena nebude nižší než cena zjištěná podle zvláštního předpisu, platná ke dni nabytí pozemku, případně ke dni prokazatelného sjednání dohody o budoucí koupi pozemku, je-li tato dohoda mezi nájemcem a pronajímatelem sjednána v souvislosti se smlouvou o finančním pronájmu s následnou koupí stavebního díla umístěného na tomto pozemku.
Při nedodržení shora uvedených podmínek lze veškeré neuznané splátky nájemného, jež byly nájemcem uhrazeny do data ukončení smlouvy, zahrnout do vstupní ceny odkoupeného majetku.
Nově je upravena i oblast nájmu podniku. V uvedené souvislosti lze konstatovat, že principy, jež byly dosud upraveny pouze účetními předpisy, byly převzaty do ZDP. Je-li na základě souhlasu pronajímatele najatý majetek odpisován nájemcem, je jeho základ daně snižován pouze o část nájemného, která převyšuje nájemcem uplatňované odpisy. Je-li nájemné nižší než odpisy, vzniká nájemci povinnost zvýšit výsledek hospodaření o příslušný rozdíl. ZDP je nově řešena i otázka převodu pohledávek a závazků na nájemce ke dni uzavření smlouvy o nájmu podniku.

Další posuzované náklady [§ 24 odst. 2 písm. zg), § 24 odst. 8, § 25 odst. 1 písm. t), čl. II – přechodná ustanovení bod 20.]
Úprava provedená v ustanovení § 25 odst. 1 písm. t) ZDP spolu se změnou § 8 písm. c) ZDPH valorizuje částku rozhodnou pro posouzení daňové účinnosti reklamních a propagačních předmětů opatřených obchodní firmou nebo ochrannou známkou jeho poskytovatele či názvem propagovaného zboží nebo služby. Dosavadní limit stanovený na 200 Kč byl zvýšen na 500 Kč.
S ohledem na specifika derivátových operací byla novelou rozšířena úprava limitující uplatnění celkových nákladů s nimi souvisejících oproti úpravě předešlé, postihující pouze oblast opčních obchodů. Daňově akceptovány jsou předmětné náklady pouze do výše celkových výnosů vykázaných z derivátových operací. Do úhrnu výdajů a příjmů je zahrnována i změna jejich reálné hodnoty. Případná dosažená ztráta není daňově účinná. Tuto však lze uplatnit v bezprostředně následujících třech zdaňovacích obdobích opět oproti případnému zisku z dalších derivátových operací. Omezení je uplatňováno pouze v souvislosti s deriváty spekulativními.
V oblasti prodeje podniku dochází k zániku dosud uplatňované celkové limitace nákladů vzniklých z titulu odúčtování předávaných aktiv celkovou výší zúčtovaných výnosů. Při prodeji podniku nebo jeho části tvořící samostatnou organizační složku se nepoužijí žádná ustanovení § 24 odst. 2, která by omezovala uplatnění nákladů výší souvisejících příjmů. Daňový dopad operace bude odvozen od výsledku jejího zaúčtování.

Hmotný a nehmotný majetek [§ 24 odst. 2 písm. v), § 25 odst. 1 písm. zg), § 29 odst. 10, § 30 odst. 1, § 31 odst. 1, § 32 odst. 1, § 32a, příloha č. 1 ZDP, čl. II – přechodná ustanovení bod 22., 25.]
Výrazné změny byly promítnuty do ustanovení § 26 až 33 ZDP upravujících oblast hmotného a nehmotného majetku. Za základní lze považovat změnu v počtu odpisových skupin, přílohy č. 1 k ZDP (provedenou v reakci na novou SKP a klasifikaci stavebních děl) a znovuzavedení režimu daňového odpisování nehmotného majetku.
Poprvé od účinnosti ZDP dochází k rozšíření počtu odpisových skupin. Je zavedena nová, šestá skupina s dobou odpisování majetku 50 let. Do této jsou zařazena stavební díla vymezená v příloze č. 1 ZDP v návaznosti na zatřídění do klasifikace stavebních děl CZ – CC. Doba odpisování je tak v jejich případě prodloužena bez ohledu na to, kdy byl dotčený majetek pořízen. Nová úprava se týká zejména budov administrativních, hotelů a podobných ubytovacích zařízení, obchodních domů a škol. Pro zařazení stavebního díla je rozhodující jeho hlavní využití. Je-li využití různorodé, je rozhodujícím kritériem převažující podíl na celkové využitelné podlahové ploše.
Ve shodě s úpravou popsanou v souvislosti s vyloučením nadlimitního nájemného z finančního pronájmu dochází nově i k vymezení maximální daňově akceptovatelné vstupní ceny pro osobní automobily kategorie M1. Vstupní cena nebo zvýšená vstupní vozidla může činit maximálně 900 000 Kč. Vozidlo lze odpisovat maximálně z tohoto ocenění bez ohledu na případné skutečné vyšší náklady s jeho pořízením spojené. Omezení se vztahuje na vozidla, která byla u poplatníka zaevidována počínaje dnem vyhlášení zákona, tj. počínaje 18. prosincem 2003. ZDP vymezuje výjimky z uvedeného omezení.
Hodnota dlouhodobého nehmotného majetku byla v letech 2001 až 2003 uplatňována v základu daně převzetím účetních odpisů i pro daňové účely. Prováděcí vyhláškou k ZoÚ však byla k 1. 1. 2003 zrušena minimální hodnotová hranice vymezující tuto kategorii majetku. Stanovení této hranice je z účetního hlediska plně v kompetenci účetní jednotky za podmínky respektování věrného a poctivého obrazu a hlediska významnosti. V zájmu zachování jednotných pravidel dochází k opětovnému zavedení a vymezení kategorie nehmotného majetku do ZDP. Mezi nehmotný majetek odpisovaný náleží zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a jiný majetek, který je pro účetní jednotky nehmotným majetkem vymezeným zvláštním právním předpisem. Nehmotným majetkem není pro daňové účely goodwill. Vyjmenovaný majetek je ZDP považován za nehmotný, pokud jeho vstupní cena převyšuje částku 60 000 Kč a jeho doba použitelnosti je delší než jeden rok.
ZDP je stanoven i postup jeho odpisování. Vzájemně je přitom odlišováno, zda právo užívání majetku bylo sjednáno na dobu určitou či neurčitou.
Odpisování majetku s právem užívání na dobu určitou - doba odpisování odpovídá době práva užívání. Roční odpis majetku odpovídá vstupní ceně a době sjednané kupní smlouvou.
Odpisování majetku s právem užívání na dobu neurčitou - nehmotný majetek je odpisován rovnoměrně po pevně stanovenou dobu. Software je odpisován po dobu 48 měsíců, zřizovací výdaje 60 měsíců a ostatní nehmotný majetek měsíců.
Veškeré shora uvedené změny jsou účinné pro nehmotný majetek zaevidovaný počínaje 1. dnem zdaňovacího období započatého v roce 2004.

Položky odčitatelné od základu daně (§ 34 odst. 1, § 38na, čl. II – přechodná ustanovení bod 27., § 34b ZSDP)
Novela ZDP přináší zkrácení doby možného uplatnění ztráty, která vznikla a byla vyměřena za předchozí zdaňovací období, a to ze 7 na 5 zdaňovacích období. Uvedené omezení bude poprvé uplatněno až v případě ztráty, která vnikne a bude vyměřena za zdaňovací období započaté v roce 2004. Pro ztráty vyměřené za období předešlá zůstává zachována původní sedmiletá lhůta.
Odečet daňové ztráty je omezen i novým ustanovením § 38na ZDP. Ztrátu nelze od základu daně odčítat, pokud u poplatníka došlo, ve srovnání s obdobím vzniku ztráty, k podstatné změně ve složení osob, které se přímo účastní na jeho kapitálu či kontrole. Za tuto je považována změna týkající se více než 25% základního kapitálu nebo hlasovacích práv. Omezení se nepoužije, pokud dotčený poplatník prokáže zachování původního předmětu činnosti, tj., že nejméně 80 % výnosů dosažených v období po podstatné změně, v němž má být daňová ztráta uplatněna, bylo vytvořeno stejnou činností, jakou provozoval v období, za které daňová ztráta vznikla. Posouzení uvedené skutečnosti lze požadovat i na správci daně. ZDP je, ve spojení se zákonem č. 337/1992 Sb. (ZSDP), pro daný účel zaveden nový institut závazného posouzení. Je-li dotčeným poplatníkem akciová společnost, která vydala akcie na majitele, je vznik podstatné změny posuzován pouze ve vztahu k předmětu její činnosti.

Sleva na dani (§ 35, § 35a, § 35b)
Počínaje rokem 2004 dochází k zániku slevy na dani z titulu vyplácených podílů na zisku. Tuto slevu lze naposledy uplatnit za zdaňovací období, které započalo v roce 2003, případně za období, za něž se podává daňové přiznání započaté v roce 2003.
V případě slev z titulu zaměstnávání osob se změněnou pracovní schopností dochází ke zpřesnění podmínek jejich aplikace za zdaňovacích období odlišná od roku kalendářního. Sleva je v takovém případě tvořena součtem dílčích částek vypočtených za jednotlivé roky, do nichž příslušné období spadá. Mírně pozměněna je i technika výpočtu průměrného ročního přepočteného stavu zaměstnanců, rozhodného pro stanovení celkové výše slevy. K dílčím úpravám dochází i v oblasti slev přiznávaných v systému investičních pobídek.

Zdanění úrokových výnosů [§ 23 odst. 4 písm. a), § 36 odst. 2 písm. a), odst. 6, § 38d, čl. II – přechodná ustanovení bod 28., 30.]
Upuštěno je od dříve uplatňovaného způsobu zdanění úrokových výnosů z vybraných investičních nástrojů a vkladů. Systém zdanění srážkovou daní při následném zahrnutí celkového brutto výnosu do základu daně a realizaci zápočtu sražené daně zaniká k 31. 12. 2003. Je-li příjemcem výnosu právnická osoba, nebude tento podroben zdanění srážkovou daní a bude postupováno jako u jakéhokoliv jiného typu příjmů. Zdanění tedy bude realizováno pouze v rámci běžného základu daně. V případech, kdy příjemcem úroku je osoba fyzická, bude i nadále uplatňována zvláštní sazba daně, avšak toto zdanění bude již konečné.

Náklady a výnosy z kursových operací (čl. II – přechodná ustanovení bod 32. a 33.)
Počínaje rokem 2002 byl účetními předpisy nově upraven způsob účtování kursových rozdílů k rozvahovému dni, který mohl být použit alternativně vedle způsobu předešlého. S ohledem na skutečnost, že za období roku 2003 vzniká povinnost účtování kursových rozdílů na vrub nákladů či ve prospěch výnosů (podle své povahy) již všem účetním jednotkám, přičemž tímto dochází k ovlivnění výsledku hospodaření, bylo pro zdaňovací období roku 2003 přistoupeno ke zmírnění dopadů jednorázového promítnutí několikaletého vývoje kursu české měny. ZDP umožňuje poplatníkům vyloučit kladný rozdíl mezi výnosy a náklady vzniklými přepočtem dluhových cenných papírů se splatností delší než 12 měsíců držených do splatnosti, závazků a pohledávek vyjádřených v cizí měně na českou měnu ze základu daně ke konci rozvahového dne a tento rozdíl zdanit až v průběhu následujících tří zdaňovacích období. V prvním období nejméně ve výši jeho jedné třetiny, ve druhém období nejméně ve výši jedné poloviny zbývající částky a ve třetím období v částce zbývající.

Společný systém zdanění mateřských a dceřiných společností [§ 19 odst. 1 písm. zf) až zj), § 19 odst. 3 a 4, § 38d odst. 5, § 25 odst. 2 písm. zk)]
Dosavadní způsob zdanění dividend, podílů na zisku a převodů zisku na základě řídící či ovládací smlouvy je nově nahrazen režimem osvobození, pokud jsou tyto příjmy vypláceny dceřinou společností společnosti mateřské a obě jsou rezidenty ČR či jiného členského státu EU. Podmínkou je držba minimálně 25 % podílu na kapitálu dceřiné společnosti společností mateřskou, a to nepřetržitě po dobu 24 měsíců. Osvobození lze uplatnit i před uplynutím požadované lhůty, přičemž podmínku držby účasti je nutno splnit následně. Srážková daň bude uplatňována při výplatě dividend a podílů na zisku pouze tehdy, pokud jejich příjemcem bude právnická osoba s účastí pod 25 % podílu nebo osoba fyzická. Současně je nutno zmínit skutečnost, že náklady spojené s držbou podílu v dceřiné společnosti nebudou považovány za daňově účinné.

Převod podniku, výměna podílů, fúze a rozdělení (§ 23a, § 23b, § 23c, § 23d)
Nový režim bude uplatňován i v případech převodu podniku, výměně podílů, fúzí a rozdělení. ZDP jednotlivé, shora uvedené, transakce pro své účely definuje a navozuje takový daňový režim, aby tyto operace byly z celkového pohledu všech zúčastněných subjektů vždy daňově neutrální.Ve vyjmenovaných případech umožňuje převod rezerv a opravných položek, přenos daňové ztráty a položek odčitatelných od základu daně vztahující se k převedenému podniku či jeho části.
ZDP vymezuje okruh poplatníků, jichž se zmíněné možnosti dotýkají a rozsah, v jakém je mohou využít. Stanoven je i způsob ocenění podílů, jež byly nabyty v důsledku zmíněných operací podílníky zúčastněných společností.
ZDP výslovně vylučuje aplikaci nových ustanovení pro případy, kdy by předmětné operace byly realizovány pouze za účelem daňové optimalizace bez jiného ekonomického opodstatnění.

B) K zákonu č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů

§ 2 až 5, § 7 odst. 3, 7, 10, 11, § 8 odst. 1 až 3, § 8a odst. 1 až 3, § 10a
Novela zákona o rezervách (dále„ZoR") přináší zpřísnění podmínek daňové účinnosti tvorby rezerv a opravných položek. Tvorba zákonných opravných položek je přípustná pouze k pohledávkám nepromlčeným, o kterých bylo účtováno ve výnosech, jež byly zahrnuty do základu daně, a to do výše jejich rozvahové hodnoty zachycené na rozvahových účtech. V případě opravných položek k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. 12. 1994 (§ 8a ZoR) je nově vysloven zákaz jejich tvorby pro případy, kdy věřitel má ke svému dlužníkovi současně splatné závazky a neprovede vzájemný zápočet. Snížen byl i limit možné tvorby tohoto typu opravné položky, není-li pohledávka vymáhána. Opravnou položku lze vytvořit maximálně do výše 20 % (dříve 33 %) jejich neuhrazené rozvahové hodnoty. Nejsou-li pohledávky vymáhány, je nutno provést snížení i již dříve vytvořených opravných položek.
Oblast rezerv na opravy hmotného majetku nebyla novelou výrazně dotčena. ZoR nově zakazuje tvorbu rezerv na opravy majetku, jehož vlastníkem je poplatník v konkursním a vyrovnacím řízení. V návaznosti na zařazení nové odpisové skupiny do ZDP byla do ZoR doplněna maximální doba přípustné tvorby rezervy u majetku náležícího do této skupiny. Tato byla stanovena na 10 zdaňovacích období. Zpřesněna byla i základna pro výpočet celkové výše rezervy. Poplatník, který je plátcem DPH, vychází při stanovení výše rezervy z rozpočtu nákladů na opravu v ocenění bez DPH.
Pro rezervy tvořené podle § 9 a 10 ZoR (rezervy na pěstební činnost a rezervy ostatní) stanoví nově zákon povinnost uložit peněžní prostředky ve výši tvořené rezervy na zvláštní vázaný účet v bance, přičemž vklad musí být realizován nejpozději do dne podání daňového přiznání.

Zvyšuje se maximální pořizovací cena (bez DPH) reklamního nebo propagačního předmětu, jehož poskytnutí není zdanitelným plněním, a to z 200 Kč na 500 Kč.
Ze služeb podléhajících základní sazbě daně se v rámci položky „64.2 Služby telekomunikací“ vyjímají služby spojené s kabelovou televizí a rozhlasem po drátě (položka 64.20.3), u kterých se nyní uplatní snížená sazba daně.
V seznamu služeb podléhajících základní sazbě daně se opravuje název položky 74.3, který správně zní „Technické zkoušky a analýzy a služby s tím související“. Tyto služby poskytnuté před touto opravou zůstaly podle stanoviska Ministerstva financí ve snížené sazbě daně.

Daňový subjekt je oprávněn požádat místně příslušného správce daně o vydání rozhodnutí o závazném posouzení daňových důsledků, které pro něj vyplynou ve stanovených případech z daňově rozhodných skutečností již nastalých nebo očekávaných.
K uplatnění institutu „závazného posouzení“ se stanoví zejména:

E) K zákonu č. 253/2000 Sb., o mezinárodní pomoci při správě daní a o změně zákona č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech

Ustanovení zákona o mezinárodní pomoci při správě daní se nepoužijí, pokud stanoví jinak mezinárodní smlouva nebo zákon o daních z příjmů.

-	podmínky žádosti daňového subjektu o vydání rozhodnutí,
-	povinnosti správce daně,
-	vymezení účinnosti a závaznosti rozhodnutí.